Tras distintas resoluciones en las que el derecho a la devolución del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU o plusvalía municipal en sucesivas) es reconocido en relación con las autoliquidaciones, el Tribunal Supremo en sentencias de 28 de febrero y de 4 de marzo del 2024 procede a reconocer el derecho a la recuperación del impuesto a contribuyentes que lo abonaron mediante su liquidación. La devolución en cada uno de los supuestos se ha instado mediante un procedimiento de revisión de actos nulos de pleno derecho, desestimados hasta la sentencia que citamos, y solicitud de indemnización por responsabilidad patrimonial del Estado legislador, incluyéndose en este segundo supuesto la devolución de la sanción impuesta.
Aun partiendo de idéntica forma de tributación, mediante el procedimiento de liquidación, ambas resoluciones contienen importantes matices que requieren de su conocimiento con carácter previo a interponer la solicitud de devolución.
Supuesto resuelto por la sentencia núm. 339/2024, del 28 de febrero, por la Sección 2.ª de la Sala Tercera de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo: las liquidaciones por el IIVTNU en situación de inexistencia de ganancia por la transmisión son revisables de oficio por nulidad de pleno derecho del art. 217.1.g) LGT
Ante la falta de pronunciación de las distintas resoluciones del Tribunal Constitucional de los efectos de la declaración de inconstitucionalidad del IIVTNU y la posible nulidad de aquellos supuestos de liquidaciones tributarias no impugnadas en tiempo, por ende firmes, se planteó cuestión en sede casacional sobre la posibilidad de acordar la revisión de oficio por nulidad de pleno derecho con base en la declaración de inconstitucionalidad de liquidaciones tributarias firmes en las que se sometió a gravamen transmisiones en disminución de valor del terreno, y, por tanto, en supuestos de inexistencia de capacidad económica susceptible de imposición.
Hasta el momento, los efectos de la declaración de inconstitucionalidad y nulidad de la normativa reguladora de la plusvalía municipal en las liquidaciones tributarias se encontraban muy limitadas, enmarcándose a su cita en vía administrativa en el correspondiente recurso de reposición o reclamación económico-administrativa (si procedía) o en sede contencioso-administrativa, todo ello si se impugnaba en los plazos marcados por la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT en siguientes) o en la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa; lo que para el Tribunal Supremo no cierra el examen sobre los efectos de la declaración de inconstitucionalidad de normas que han sido aplicadas en aquellas liquidaciones tributarias firmes, interpretando que por el Constitucional no se introdujo limitación alguna al régimen de efectos en estas situaciones de gravamen en situaciones en las que no existe incremento del valor de los terrenos o que se gravan con un tributo declarado inconstitucional riquezas ficticias. Por lo tanto, en aplicación de lo preceptuado por el artículo 217.1 de la LGT, los actos firmes tributarios que hubieren aplicado una norma declarada inconstitucional no pueden quedar excluidos del cauce de la revisión de oficio por nulidad de pleno derecho, en el particular de la plusvalía municipal del contenido del apartado g): “podrá declararse la nulidad de pleno derecho de los actos dictados en materia tributaria, así como de las resoluciones de los órganos económico-administrativos, que hayan puesto fin a la vía administrativa o que no hayan sido recurridos en plazo, en los siguientes supuestos (…) cualquier otro que se establezca expresamente en una disposición de rango legal” por lo que, en consecuencia, comporta la consideración de nulos de pleno derecho en los actos de aplicación de una norma declarada inconstitucional, siendo este el cauce de la revisión de tales actos nulos de pleno derecho por razón de la inconstitucionalidad de una norma de cobertura. Primera consecuencia, no procede el rechazo por la Administración de las solicitudes de revisión de oficio de liquidaciones por la plusvalía municipal.
Admitida a trámite la nulidad de la liquidación por el IIVTNU mediante un procedimiento de revisión de actos nulos del art. 217.1.g) de la LGT, ¿procede su estimación?
Sí con matices, ya que la nulidad total del artículo 110.4 del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLHL en siguientes) no es automática y lo que facilita es la posibilidad de los obligados tributarios de acreditar ante la Administración la inexistencia de un aumento del valor del terreno, siendo fundamental a los efectos estimatorios esta prueba, exclusiva por el obligado tributario, bien mediante la aportación de escrituras públicas, bien mediante una tasación o informe pericial.
Supuesto resuelto por la sentencia núm. 364/2024, de 4 de marzo, por la Sección 2.ª de la Sala Tercera de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo: procede la devolución del IIVTNU y las correspondientes sanciones mediante la vía de la responsabilidad patrimonial del Estado legislador en liquidación efectuada en supuestos de inexistencia de incremento
En esta segunda resolución el Tribunal Supremo reconoce a la contribuyente el derecho a percibir la cuantía indebidamente abonada por el IIVTNU y las correspondientes sanciones por incumplimientos con el Ayuntamiento.
El rechazo inicial de las solicitudes de indemnización por responsabilidad patrimonial del Estado legislador formuladas con sustento en la sentencia del Tribunal Constitucional 182/2021, de 26 de octubre se basaba en que el alcance y efectos de esta declaración de inconstitucionalidad no permite la posibilidad de ser revisadas liquidaciones tributarias devengadas por el impuesto que, a la fecha de dictarse la misma, no hayan sido impugnadas. Para el Tribunal Supremo, esta delimitación de efectos no es acertada respecto al ejercicio de la acción de responsabilidad patrimonial del Estado legislador, en los términos establecidos en la Ley 40/2015, de 1 de octubre, de Régimen Jurídico del Sector Público.
Según la resolución, en sentido negativo el Tribunal Constitucional niega el efecto de inconstitucionalidad y declaración de nulidad en aquellas situaciones decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada, las resoluciones administrativas firmes y a situaciones consolidadas de las liquidaciones provisionales o definitivas no impugnadas a la fecha de dictarse esta sentencia o autoliquidaciones cuya rectificación no haya sido solicitada a dicha fecha; como es de ver ninguna limitación de efectos se establece en relación con la responsabilidad patrimonial del Estado legislador, por lo que no constituye obstáculo para ejercitar esta acción por tributos declarados inconstitucionales.
Ahora bien, el ejercicio de la acción de responsabilidad patrimonial derivada de la declaración de inconstitucionalidad del IIVTNU requiere para la indemnización acreditar la antijuridicidad del daño por el pago del impuesto, siendo insuficiente la simple alegación de declaración de inconstitucionalidad de la norma ya que, de este modo, no se puede afirmar que emerja imperativamente un daño antijurídico que pueda ser cuantificado por equivalencia a la cantidad satisfecha.
¿Cómo acreditar el daño antijurídico por el IIVTNU?
Tal y como examinamos en el supuesto de revisión de liquidaciones del tributo como actos nulos, se considerará “daño” la tributación en supuestos de un mayor valor de adquisición del inmueble que el valor de la transmisión, acreditado mediante las escrituras públicas de compra y posterior venta de la finca, tasaciones o informes periciales todos ellos demostrando que se ha producido un gravamen tributario en un supuesto de pérdidas o existencia de decremento patrimonial determinantes de la declaración de inconstitucionalidad de la tributación exigida.
El daño incluye las sanciones tributarias
Como novedad, el Tribunal Supremo declara que la responsabilidad patrimonial del Estado legislador se extiende, si se acreditan, a las sanciones tributarias impuestas a la contribuyente en este caso por declaración extemporánea o tardía, alcanzando el resarcimiento por esta vía a todas las consecuencias anudadas al tributo adoleciente de vicio de inconstitucionalidad. No cabe duda de que las sanciones tributarias que se abonaron en estos caso tienen, como prerrequisito indispensable, la sujeción de la operación a tributación, pues en caso contrario ni se hubiera iniciado un expediente tributario ni se hubieran podido imponer sanciones por incumplimientos en el mismo, y si la operación fue sometida a un gravamen inconstitucional, puede deducirse que las consecuencias sancionadoras derivadas de la falta de cumplimiento o cumplimiento defectuoso de ese gravamen están afectadas por el mismo vicio, porque aparecen anudadas, de manera imprescindible, al propio tributo girado. En consecuencia, si el tributo nunca tenía que haberse abonado, mal puede sostenerse que su abono tardío o incorrecto puede dar lugar a responsabilidades de ninguna especie, por ello, también deben resarcirse, si se reclaman en el procedimiento de responsabilidad patrimonial del Estado legislador, las sanciones.
100 casos ganados de plusvalía municipal