¿Cómo afecta fiscalmente la extinción de condómino en favor de una sociedad matrimonial? Conozca las importantes implicaciones tributarias según la forma de escriturar.
La cuestión fundamental planteamos en el blog de Sepín es determinar si toda extinción de condómino cumple con lo establecido en el artículo 1.062 del Código Civil y con ello si sería aplicable la salvedad recogida en el artículo 7.2.B), párrafo primero del TR de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, según el cual se considerará transmisiones patrimoniales a efectos de liquidación y pago del impuesto “los excesos de adjudicación declarados, salvo los que surjan de dar cumplimiento a lo dispuesto en los artículos 821, 829, 1.056 (segundo) y 1.062 (primero) del Código Civil”. Y según este último artículo, “cuando una cosa sea indivisible o desmerezca mucho por su división, podrá adjudicarse a uno, a calidad de abonar a los otros su exceso en dinero”.
Por tanto, en aquellos supuestos de disolución de un condominio , en que la parte adjudicada al comunero exceda de la que le corresponda, existe un exceso de adjudicación declarado, sujeto a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, conforme a lo dispuesto en el mencionado artículo 7.2.B del TR del Impuesto, que excepciona de gravamen determinados excesos de adjudicación, entre ellos los que surjan de la división de cosa indivisible o que desmerezca mucho por su división, eso sí, siempre que el bien en cuestión se adjudique a uno de los comuneros.
En los casos de disolución parcial del proindiviso, en que alguno de los comuneros sale del proindiviso pero otros permanecen en él, no cabe hablar de una verdadera disolución de condominio, ya que éste no se extingue, puesto que el inmueble continúa en situación de proindiviso, con porcentajes distintos, de los copropietarios que permanecen en el proindiviso. Simplemente, el comunero que sale transmite su cuota de participación a los que permanecen en él, que adquieren en proporción a su participación en el proindiviso.
Por la misma razón tampoco resulta aplicable en esos casos la excepcionalidad a la procedencia de tributar por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, establecida en el artículo 7.2.B) del TR del ITP y AJD, para los excesos de adjudicación declarados que surja de dar cumplimiento a lo establecido en el artículo 1.062 del Código Civil, ya que dicho artículo se refiere a bienes que por ser indivisibles o que desmerezcan por su división, se adjudiquen a uno de los comuneros, disolviendo así la situación de proindiviso, con compensación económica a los demás comuneros, pero no cuando un comunero vende su cuota de participación en la comunidad a los comuneros que permanecen en el proindiviso.
Por tanto, en esos casos no se produce la adjudicación a uno de los comuneros que sí terminaría con la situación de proindivisión, sino que la misma se mantiene entre los demás comuneros que permanecen en el proindiviso; simplemente varían el número de personas que forman parte del proindiviso y la cuota de participación de los comuneros que continúan en el mismo, que aumenta, esto es, las partes acuerdan modificar el proindiviso sino de una transmisión de cuotas de participación en el mismo, procediendo la tributación aplicable a la transmisión de inmuebles, criterio que se corresponde con la doctrina establecida por el Tribunal Supremo en sentencia de 12 de diciembre del 2012, dictada en el recurso de casación para la unificación de doctrina núm. 158/2011 y en cuyo fundamento de derecho quinto se pronuncia así:
“Es claro que por la operación descrita no se produce la adjudicación a uno que es la previsión contenida en el artículo 1.062 (primero) del Código Civil y al que se remite el citado artículo 7.2.B) del RD Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre.
Lo que aquí realmente se ha producido es una transmisión de cuotas en la comunidad de bienes, sin que ésta desaparezca.
A nuestro entender esta situación no es la prevista en el artículo 7.2.B) del texto citado. Contrariamente, tiene su asiento en el apartado uno del artículo 7 que considera transmisiones patrimoniales, sujetas al Impuesto, las que lo son de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio.
Lo dicho comporta la estimación del Recurso de Casación en Unificación de Doctrina y la anulación de la sentencia impugnada, pues es evidente que está en contradicción con las que se cita de contraste, cuyos razonamientos, según lo expuesto, se ajustan a derecho”.
No obstante lo anterior, a la tributación de la extinción del condominio con adjudicación a varios comuneros sí que habría aplicar una excepción y es cuando el bien se adjudica a los dos cónyuges de un matrimonio, con carácter ganancial. Así se deduce de la sentencia núm. 411/2019, de 26 de marzo del Tribunal Supremo, dictada en el Recurso de Casación núm. 5070/2017, ya que si bien dicha cuestión no era tratada directamente en la misma, sí se daba por sentada esa conclusión.
Para exponer las opciones debemos partir de lo dispuesto en diversos artículos del Código Civil, así según el artículo 1.346:
“Son privativos de cada uno de los cónyuges:
(…)”
Y añade el artículo 1.347
“Son bienes gananciales:
(…)
3º Los adquiridos a título oneroso a costa del caudal común, bien se haga la adquisición para la comunidad, bien para uno solo de los esposos (…)”.
Finalmente, el artículo 1.354 establece que
“Los bienes adquiridos mediante precio o contraprestación, en parte ganancial y en parte privativo, corresponderán proindiviso a la sociedad de gananciales y al cónyuge o cónyuges en proporción al valor de las aportaciones respectivas”.
La actuación que se impugnaba tenía su origen en escritura notarial de extinción de condominio por unos esposos. En ella se hacía constar que estos eran dueños de una mitad indivisa, con carácter ganancial, compartida con otra mitad indivisa con terceros, con carácter privativo, del pleno dominio de una finca rústica.
A través de escritura, se extinguió el condominio sobre un inmueble y, atendiendo a su carácter indivisible, adjudicaron el pleno dominio de la misma con carácter ganancial, quienes se obligaban a compensar al otro condómino la cantidad de dinero en la forma y plazos contenidos en la escritura, siendo la cuestión controvertida, no si procedía tributar por TPO o por AJD, sino si la base imponible por la modalidad de AJD estaba constituida por el 50% del valor del bien como alegaba el interesado, o por el 100% como sostenía la Administración, pero dando por supuesto, porque no era cuestión controvertida, que con la adjudicación de la totalidad del bien al matrimonio, con carácter ganancial, se extinguía el proindiviso y, por tanto, procedía tributar por AJD y no por TPO.
Al respecto, señala dicha sentencia:
“TERCERO.- Contenido interpretativo de esta sentencia.
La cuestión con interés casación consiste en determinar si la extinción de un condominio formalizada en escritura pública notarial, cuando se adjudica el bien inmueble sobre el que recae a uno de los condóminos, quien satisface en metálico a los demás el exceso de adjudicación, constituye una operación sujeta a transmisiones patrimoniales onerosas pero exenta o una operación no sujeta a esta modalidad y, por ende, si está no sujeta o está sujeta respectivamente, a la modalidad gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. La respuesta que damos, en consonancia con lo expuesto, es que la extinción de un condominio, en el que adjudica a uno de los condóminos un bien indivisible, que ya era titular dominical de una parte de transmisiones patrimoniales onerosas sino a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
CUARTO.- Resolución de las pretensiones.
Aplicando el criterio expuesto y, poniéndolo en relación con las pretensiones de las partes, el recurso de casación ha de ser estimado puesto que la extinción del condominio mediante la adjudicación a dos de los codueños de la parte del bien inmueble que, en el 50 por 100 correspondía a otra condueña, a cambio de su equivalente en dinero, está sujeta a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados del ITPAJD en tanto en cuanto no está sujeta a la modalidad de transmisiones onerosas, puesto que tal operación no es una transmisión patrimonial en sentido propio sino pura y simplemente, una especificación de un derecho preexistente, si bien debemos al mismo tiempo declarar que la pretensión de la Junta de Andalucía no puede estimarse en su totalidad puesto que la liquidación recurrida se giró sobre la totalidad del valor comprobado del bien, cuando, como se ha puesto de relieve, la liquidación debe girarse sobre el 50 por 100 de ese valor, dado que la base imponible es única y exclusivamente el valor de la parte que se adquiere ex novo”.
Es decir, en el caso al que se refiere dicha sentencia es una cuestión pacífica y no es objeto de controversia, que la adjudicación del pleno dominio del inmueble a ambos cónyuges, con carácter ganancial, es equiparable a la adjudicación a uno sólo de los condóminos, y constituye, por tanto una extinción total del condominio, operación que no está sujeta a la modalidad de TPO sino a la AJD, estando constituida la base imponible (según establece también la propia sentencia) por el 50% del valor total del inmueble, que es la parte que el matrimonio adquiere en la escritura de extinción del proindiviso.
La sentencia núm. 411/2019, del Tribunal Supremo, de 26 de junio en recurso 4322/2017 a la que me refería en el punto anterior se dicta en un supuesto en el que por un matrimonio y sus dos hijos, que eran copropietarios en proindiviso de un inmueble, en una proporción del 25% cada uno, con carácter privativo, acuerdan y escrituran que un inmueble se adjudique a los cónyuges por mitad y proindiviso, con carácter privativo, compensando estos a sus hijos en metálico.
Es decir, antes de la operación cada cónyuge es copropietario con carácter privativo de una participación del 25%, y mediante la referida escritura la vivienda se adjudica a los cónyuges, por mitad y en proindiviso, con carácter privativo, por lo que en este caso el Tribunal Supremo considera que dicha adjudicación se trata de un hecho imponible sujeto a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del artículo 7.2.B) ya que la comunidad no se extingue, por cuanto el bien sigue perteneciendo en proindiviso a varias personas, situación jurídica que no se altera en absoluto por la reducción del número de copropietarios.
100 casos ganados de plusvalía municipal
Nos encontramos ante el supuesto más complicado de exponer, en el que uno de los cónyuges ostenta con carácter previo la titularidad del inmueble con carácter privativo y, en la misma escritura de extinción del condominio deciden aportar a la sociedad de gananciales el inmueble, es decir que un porcentaje del citado, con carácter previo, le pertenecía a uno de los cónyuges con carácter privativo.
En este supuesto, aunque le precede la extinción del condominio en favor de uno de los condómino no cabe hablar de la disolución del condominio en sentido estricto, ya que, en primer lugar, al adjudicar en favor de ambos cónyuges, está adjudicando a uno de los ellos que no tenía previamente la condición de comunero y, en segundo lugar, no se extingue el proindiviso, ya que tras la presente operación el inmueble le pertenece a la sociedad de gananciales en el porcentaje que se adquiere pero el originario del cónyuge se mantiene y con ello su carácter privativo.
En consecuencia, en este supuesto no resultaría aplicable la excepción a la tributación por la modalidad de TPO por cuando el 100 por 100 del inmueble se adjudica a los dos cónyuges de un matrimonio, con carácter ganancial, porque dicha adjudicación parte de la participación previa de ambos cónyuges en el proindiviso, con carácter ganancial, de tal forma que la adjudicación del pleno dominio del inmueble a ambos cónyuges, con carácter ganancial, es equiparable a la adjudicación a uno sólo de los condóminos, y constituye, por tanto una extinción total del condominio, operación que no está sujeta a la modalidad de TPO, mientras que en el presente caso tal como se ha señalado, uno de los cónyuges adjudicatarios no tenía la condición previa de comunero, y además no se extingue el proindiviso.
Por tanto, la adquisición mediante una extinción del condómino de la que se parte con un porcentaje de titularidad privativa de uno de los cónyuges no podrá calificarse de una disolución de condominio exenta ya que la comunidad de bienes no se ha disuelto, calificándose como una transmisión onerosa en la que será sujeto pasivo el adquiriente y la base imponible estará constituida por el valor de la mitad del porcentaje de propiedad que adquiere el matrimonio con carácter ganancial.